Курсы котировок

доллар на черном рынке продают по такому курсу
banker.ua

Обзор юрисдикций для налогового планирования: Великобритания

Матерь всех офшоров

Обзор юрисдикций для налогового планирования: Великобритания

Настоящей статьей мы продолжаем цикл материалов, посвященных обзору привлекательных для налогового планирования юрисдикций. В данном случае рассматриваемой юрисдикцией является Великобритания (далее — ВБ).

1.  Общий обзор компаний и корпоративного налогообложения

Для целей международного налогового планирования наиболее привлекательны следующие типы компаний в ВБ.

LР и LLР

Оба типа компаний являются партнерствами, имеющими статус юридического лица. Основное отличие LP (ограниченное партнерство) от LLP (партнерство с ограниченной ответственностью) заключается в том, что в первом случае хотя бы один партнер (полный партнер), который самостоятельно управляет компанией, несет полную ответственность по обязательствам ЬР, а во втором случае все партнеры, которые наравне управляют компанией, несут ограниченную ответственность. Партнерами могут быть как юрлица, так и физлица.

LР и LLР — это налогово прозрачные юридические лица, то есть они не рассматриваются как плательщики налогов в ВБ в сил у того, ч то налоги взимаются непосредственно с партнеров (аналог — так называемая S-корпорация в США). При этом сами партнерства не имеют органов управления, все доку менты подписываются полным партнером в LР и ответственным партнером в LLР. Следовательно, если партнеры не будут являться компаниями — резидентами ВБ (в частности, если и х эффективное управление не будет осуществляться из ВБ), то такие партнеры не будут облагаются налогами в ВБ, причем если они будут офшорными компания ми (например, в Белизе, на Сейшелах, в Доминикане и пр.), то соответствующие доходы вообще нигде не обложатся налогами.

С учетом того что LР и LLР не являются британскими резидентам и, они не могут получить сертификат резидента (и, следовательно, использовать преимущества конвенции об избежании двойного налогообложения) и статус плательщика НДС в ВБ (что, соответственно, существенно усложнит торговлю внутри ВБ и/или ЕС). В связи с этим они преимущественно рассматриваются как посреднические торговые компании для поставок в/из Украину (-ы).

Важно отметить, что украинские суды (решения по делам № 820/6897/15, 820/7959/15, 804/14330/15, 815/207/16) не рассматривают LР и LLР как компании из низконалоговых юрисдикций, даже если их партнеры являются офшорными компания ми, для целей применения украинского трансфертного ценообразования (далее — ТЦО). В данном случае имеет место расхождение понятий «юридическое лицо» (LР и LLР им являются) и «плательщик налогов» (LР и LLР им не являются, им являются партнеры).

Тем не менее в последних изменениях к Налоговому кодексу Украины вводится возможность приравнивания таких структур к субъектам из низконалоговых юрисдикций, если они включаются в соответствующий перечень организационных форм, который утверждается Кабинетом Министров. Пока такой перечень не утвержден, однако, по нашим оценкам, LР и LLР являются первыми кандидатами на попадание туда.

Ltd

Это обычная корпоративная структура с ограниченной ответственностью (по аналогии с ООО в Украине), которая платит корпоративный налог и получает сертификат резидентности в ВБ. В связи с этим Ltd могут пользоваться преференциями конвенции об избежании двойного налогообложения на общих основаниях.

Рlс

С налоговой точки зрения аналогична Ltd, однако, в отличие от Ltd, данная компания может выпускать акции, которыми можно торговать на биржевых площадках. С практической точки зрения Р1с часто используют для выхода на IРО.

В ВБ сейчас есть открытый реестр бенефициаров (часть общего реестра компаний), который находится в процессе наполнения (http://wck2.companieshouse.gor.uk//wcframe?name=accessCompanyInfo). То есть в этом отношении все максимально открыто даже с использованием номиналов. Кроме того, немаловажно учитывать, что ВБ присоединилась к автоматическому обмену информацией (Многосторонняя конвенция о сотрудничестве между компетентными органами по вопросам автоматического обмена информацией по стандарту СRS (Multilateral Competent Authority Agreement)) и намерена начать такой обмен с сентября 2017 года. Тем не менее поскольку Украина не является участником данной инициативы, то в Украину такая информация может попадать либо по индивидуальным запросам, либо путем мониторинга реестра бенефициаров. Интересно, что уже сегодня по некоторым британским компаниям в реестре можно увидеть бенефициаров-украинцев.

Также важно помнить, что резидентство компании в ВБ определяется по принципу места эффективного управления и контроля, как, например, на Кипре. Это означает, что большинство органов управления должны быть резидентами ВБ, а их решения должны приниматься на территории ВБ. При этом важно понимать, что, например, в отличие от Кипра, британские налоговые органы на практике являются более продвинутыми в части отслеживания места эффективного управления, которое может включать в том числе мониторинг IР- адресов, с которых происходит управление счетом.

На практике открытие счета в британском банке — это довольно сложный и трудоемкий процесс, включающий необходимость личного присутствия бенефициара, доказывания легального происхождения его денег и сути будущего бизнеса.

Финансовый год в ВБ начинается 1 апреля.

Далее рассмотрим основные моменты налогообложения компаний в ВБ.

Корпоративный налог

Применяется по общей ставке 20%. С 2017 года (1 апреля) планируется ставка 19%, в 2020 году планируется снизить ее еще на 1% и ли даже на 2%.

WНТ

К дивидендам, выплачиваемым за рубеж, по общему правилу, так называемый налог на репатриацию (withholding tax) не применяется. Но к исходящим процентам и роялти применяется по ставке 20%, если иное не предусмотрено конвенцией об избежании двойного налогообложения. Для применения конвенции нужно либо предварительно обратится к налоговым властям за подтверждением неудержания, либо постфактум за компенсацией удержанного налога, причем во всех случаях заявителем должен быть получатель, а не плательщик роялти и процентов.

Также следует напомнить, что к роялти, процентам и дивидендам в рамках ЕС применяются директивы (в частности, Директива о материнских и дочерних компаниях № 2011/96/ЕU и Директива о процентах и роялти № 2003/49/ЕС), которые освобождают такие выплаты между связанными компаниями в пределах ЕС от налогообложения (налога на репатриацию, а дивиденды также и от корпоративного налога) при соблюдении определенных условий. Но, как указывалось выше, пока неизвестно, какие изменения ожидают систему европейского законодательства, имплементированную в ВБ, с учетом возможного выхода ВБ из ЕС.

Participation exemption

По общему правилу полученные дивиденды не облагаются корпоративным налогом в ВБ.

Прирост капитала (capital gains) (например, при продаже акций или корпоративных прав) формирует часть налогооблагаемой прибыли компании в ВБ, но существует исключение, когда корпоративный налог к приросту не применяется:

—           продавец доли владел 10% и более в компании, доля в которой отчуждается, в течение, как правило, 12 месяцев, и

—           компания, доля в которой отчуждается, являлась торговой или участником (без значительной неторговой деятельности) торговой группы также в течение 12 месяцев.

ТЦО

В ВБ применяются достаточно всеохватывающие правила ТЦО (то есть рыночных цен), которые в целом следуют принципам ОЭСР и касаются взаимоотношений со связанными лицами.

При расчете барьера для попадания под ТЦО учитывается количество работников и либо годовой оборот компании, либо размер активов компании. Например, малая компания (не более 50 работников плюс либо годовой оборот менее 10 млн евро, либо активы менее 10 млн евро) не контролируется в рамках ТЦО. Также существуют правила, согласно которым пребывание страны в списке так называемых белых юрисдикций исключает операции такой страны из-под правил ТЦО даже несмотря на связанность лиц (это распространяется в том числе на Кипр, Мальту, Эстонию, Маврикий, Болгарию, Швейцарию и пр.).

Налог на офшоры

В части низконалоговых юрисдикций применяется отдельный так называемый diverted profits tax (25%), который по сути является налогом на репатриацию при проведении выплат в офшор.

GAAR

В ВБ применяются общие правила, направленные на противодействие налоговым злоупотреблениям (general antavoidance rules), которые заключается в игнорировании налоговых последствий сделок, единственной или главной целью которых являются налоговые уклонения. Для украинского читателя они могут быть похожи на отечественную концепцию нереальности операции, которая используется административными судами.

НДС

НДС применяется по общей ставке 20%, а для определенных товаров и услуг — 5% или 0%. Компании нередко сталкиваются с проблемами при получении НДС-номера в ВБ, что иногда вынуждает их получать такие НДС-номера в других юрисдикция х. На сегодняшний день система НДС в ВБ гармонизирована с правилами ЕС, которые подразумевают некоторые особые правила администрирования НДС в Европе (включая, например, правила о поставках внутри ЕС, о триангуляции поставок, об особом порядке начисления НДС при продаже цифровых продуктов конечным потребителям и пр.). Однако, как указывалось выше, пока неизвестно, какие изменения претерпит система НДС в ВБ с учетом возможного выхода ВБ из ЕС.

2.            Варианты использования компаний в ВБ

Торговая компания

Торговые компании используются в двух подвариантах. Если это LР или LLP, то они могут напрямую перепродавать в Украину / из Украины товар, концентрируя на себе прибыль, которая затем отдается безналоговому партнеру. Если это Ltd, то она, как правило, выступает агентом безналогового принципала, который (агент) от своего имени закупает и перепродает товар, а затем перечисляет принципалу прибыль за минусом своего вознаграждения (которое облагается налогами в ВБ по ставке 20%).

Важно, чтобы использование такой компании (особенно партнерства с партнером на офшоре) не выглядело фиктивным и только для целей налоговой выгоды. То есть компания должна иметь substance (признаки реальной деятельности, офис, персонал, сайт и т. п.) в ВБ. В противном случае есть риск, например, отказа в покупке для украинской компании валюты с целью оплаты товара компании из ВБ. В частности, согласно п. 3 Положения о порядке осуществления банками анализа и проверки документов (информации) о финансовых операциях и их участников, утвержденного постановлением Правления НБУ от 15.08.2016 г. № 369, при покупке и переводе валюты банк будет устанавливать бенефициаров компании и запрашивать другие документы, подтверждающие, что сделка не является мнимой, если у него возникнут подозрения, что компания не имеет substance, то есть является компанией-оболочкой.

Холдинг

В случае с Украиной такой холдинг — это, как правило, Ltd, реже — Plc.

Согласно ч. 2 ст. 10 Конвенции об избежании двойного налогообложения с Украиной дивиденды из Украины в пользу британского холдинга могут облагаться по ставке 5%, если получатель владеет 20% и более корпоративных прав (в других случаях — 10%). Получатель дивидендов должен быть бенефициаром. Уплаченный в Украине налог на репатриацию может быть зачтен в ВБ против британского корпоративного налога.

На уровне ВБ входящие дивиденды не облагаются налогом при условии применения вышеуказанного режима participation exemption так же, как и исходящие дивиденды не облагаются налогом на репатриацию (в том числе на офшор). В случае если компания в ВБ используется как субхолдинг с выплатой дивидендов на офшор, общая налоговая нагрузка дивидендов на холдинг может равняться 5%, однако в данном случае украинскими налоговыми органами может ставиться вопрос о бенефициарности ВБ, что потребует проведения предварительной работы по установлению такой бенефициарности. Также в общем случае налогами в ВБ не облагается и прирост капитала (например, при отчуждении холдингом корпоративных прав).

При использовании данной модели следует учитывать, ч то в настоящее время в Украине запрещено покупать валюту для выплаты дивидендов (кроме как за 2014 -й и 2015 годы) в связи с валютными ограничениями НБУ. При этом если дивиденды за прошлые годы выплачиваются другому собственнику (например, компании ВБ выплачиваются дивиденды из прибыли, когда учредителем была компания на Белизе), то проверяющие нередко не признают бенефициарность получателя, что, однако, опровергалось судами (например, определение Вадсуда по делу № 806/1213/15).

Финансирующая компания

Компании в ВБ часто используются для целей финансирования других компаний за счет средств либо внесенных при создании, либо привлеченных после создания, в том числе по принципу back-to-black loans (компания получает заем от связанной компании, как правило, на офшоре и далее предоставляет аналогичный заем украинской компании с повышенным процентом).

Согласно ч. 1 ст. 11 Конвенции с ВБ об избежании двойного налогообложения проценты из Украины налогом на репатриацию в Украине не облагаются при условии бенефициарности британского получателя. Тут как раз возникает интерес налоговых органов Украины: они не всегда готовы признать бенефициарность получателя процентов, особенно если он выдал кредит за счет привлеченных средств. При этом судебная практика по таким делам есть как негативная (например, дело № 804/4659/15: основной причиной непризнания бенефициарности было то, что банк, организующий синдицированное кредитование, не является бенефициаром), так и позитивная (например, дело № 826/8945/15: основной причиной претензий проверяющих было то, что независимый банк выдавал кредит де-факто за счет средств, полученных от другой групповой компании, однако суд счел эти доводы несостоятельными).

Данный вариант скорее используется реальным бизнесом, который ведется в ВБ, нежели для целей налогового планирования, так как в ВБ проценты облагаются налогами на общих основаниях, а при выплате процентов за рубеж применяется 20%-ный налог на репатриацию (при отсутствии других правил в международных соглашениях). Более того, с 1 апреля 2017 года в ВБ вводится локальное правило тонкой капитализации, которое базово будет ограничивать вычет процентов в размере 30% от показателя EBITDA, что также ограничит возможности для использования вышеуказанных back-to-black loans.

Отдельно стоит отметить, что ВБ часто используется как площадка для IРО: в данном случае британский холдинг (Рlс) привлекает инвестиции в капитал, которые в дальнейшем перевыдаются на операционную подконтрольную компанию в Украине в качестве займов. В данном случае с учетом достижения бенефициарности украинский налог на репатриацию составит 0%, однако процентные доходы украинского холдинга будут обложены налогами в ВБ на общих основаниях, что, по большому счету, является нормальной практикой для вертикально интегрированных групп, работающих с иностранными инвесторами.

3.            Релокация физических лиц в ВБ

С точки зрения налогообложения переезд и получение резидентства ВБ не дает особых преимуществ по сравнению с Украиной. Исключением является только налогообложение дивидендов с градацией ставки в зависимости от размера получаемых дивидендов:

—           до 5000 фунтов в год — 0%;

—           следующие 27 000 фунтов в год — 7,5%>;

—           все, что выше 32 000 фунтов в год, — от 32,5 до 38,1%.

То есть в ВБ переезжают, как правило, не из налоговых соображений. Статус резидента определяется физическим присутствием и центром жизненных интересов.

Среди различных способов получить визу в ВБ, что необходимо для дальнейшего получения статуса резидента ВБ, отметим следующие:

а) виза единственного представителя зарубежного бизнеса.

В данном случае компания вне ВБ должна осуществлять активную торговую деятельность, создать в ВБ свою дочернюю компанию или филиал и не иметь там другого представительства. При этом управление дочерней компанией должно осуществляться из-за рубежа, и она должна заниматься той же деятельностью, что и материнская компания.

Требования к работнику, желающему получить визу:

—           позиция в материнской компании должна соответствовать старшей, то есть дающей полномочия принимать ключевые решения;

—           работа должна осуществляться исключительно и только на дочернюю компанию на условиях полного рабочего дня;

—           работник не должен быть мажоритарным учредителем (то есть владеть долей в размере более 50% в материнской компании);

—           работник должен подтвердить достаточность средств для проживания в течение 6 месяцев (например, выпиской со счета за последние 6 месяцев);

—           наличие справки из туберкулезного диспансера;

—           наличие документов о проживании в ВБ (договор аренды квартиры и пр.).

Также нужно прохождение теста на знание английского языка или предоставление диплома, подтверждающего обучение на английском языке.

При соблюдении данных требований будет выдана рабочая виза на 3 года, которая в дальнейшем может быть продлена на 2 года, после чего будет возможность проживать в ВБ бессрочно. Также вместе с работником визы смогут получить жена и дети до 18 лет;

б)           инвесторская виза — требует наличия не менее 200 000 фунтов, источники получения которых нужно подтвердить, для инвестиционных целей в ВБ;

в)            рабочая виза при условии наличия у работодателя специального сертификата, позволяющего подавать заявления на подобные визы

Резиденты ВБ должны будут декларировать и облагать налогами свой общемировой доход в ВБ по базовой ставке 20%, которая в зависимости от размера дохода может уменьшаться до 0% и увеличиваться до 45%, с некоторыми особенностями (в частности, по дивидендам, как это описано выше). Также важно помнить, что к доходам резидента ВБ могут применяться так называемые правила о контролируемых иностранных корпорациях (КИК, СFС), то есть все накопленные, но не распределенные прибыли подконтрольных компаний вне ВБ будут включаться в доход контролируемого лица в ВБ и соответствующим образом облагаться налогом.

Таким образом, для Украины ВБ является юрисдикцией с хорошей репутацией, которую можно использовать для инвестирования. С точки зрения налогового планирования ВБ наиболее часто используется как холдинговая или торговая юрисдикция, а также как площадка для выхода на ІРО

Авторы:
Станислав Лобко, советник 

Андрей Шостацкий, юрист

Дмитрий Михайленко, партнер  

 

Статья опубликована в журнале "Бухгалтер" №9 (март 2017 года)



Наши клиенты и партнеры

© 2016 INFORMATION AND ANALYTICS RESOURCE